无形成本动因和企业竞争优势 
 
     20世纪80年代末兴起于西方国家的战略成本管理正日益受到国际理论界和实务界的广泛重视，其最可借鉴之处之一即是成本动因理论，成本动因是战略成本管理的重要理论基础。

（一）

成本动因是导致成本发生的各种因素，即成本驱动因素。传统成本管理中所确认的成本动因大多是有形的、可量化的。如生产数量、生产准备次数和生产小时数等。其实在企业生产开始之前就已有约束产品成本的、大多是无形的非量化的成本动因，如企业的规模、整合程度、地理位置、厂房的布局规划。企业管理制度等。据国外的研究表明，前者对产品成本的影响仅占15％，后者却占85％。

在传统的计划经济体制下，产品实行统购统销，企业的产出等于企业的收入，降低产品成本就意味着增加企业的收益。因而，企业把降低产品生产成本作为决定其生存和发展的重要因素，把重点放在对生产过程的个别环节、个别方面，即注重微观层次的成本控制。所以，在传统成本管理的观念中，往往将生产数量和生产中的物耗作为主要成本动因。然而，在市场经济体制下，竞争愈演愈烈，企业为了争夺市场和生存发展空间，必须对环境进行深入的分析，采用新的管理方式，将管理活动提高到战略层次，成本管理也将导入企业战略，并与之融合，形成了战略成本管理。战略成本管理的核心是寻求企业持之以恒的竞争优势。企业为了保持其竞争优势，必须以全局为对象，把企业内部结构和外部环境综合起来，通过辨别每项活动的成本动因，特别是无形的成本动因，有的放矢地进行有效的成本控制。

库珀和卡普兰教授曾于1987年提出了“成本驱动因素”即成本动因理论，为战略成本管理的实施奠定了十分有力的理论基础。他们认为战略成本管理是要把间接成本与隐藏其后的“推动力”联系起来。这种隐藏在间接成本之后的推动力，就是他们所称的“成本动因”。尽管目前对成本动因的一般定义已达成共识，但在传统成本管理中，有形的成本动因往往被认为是主要的成本动因。事实上，如果我们以更宽广的视野来看待影响成本的因素就会发现，一些有形的成本动因并不是影响企业成本的最主要的因素，而无形的成本动因却对企业成本影响很大，因而更需要从战略上予以综合考虑。

（二）

根据成本动因的基本涵义，成本动因可分为两个层次：一是微观层次的与企业具体生产作业相关的成本动因，如作业量、物耗等生产经营性成本动因；二是战略（宏观）层次上的成本动因，如规模、技术多样性、质量管理等经营战略性成本动因，这类成本动因大多是无形的。无形的成本动因主要是从企业整体战略这一宏观角度出发来考虑的，也就是战略成本动因。在战略成本管理方式下，成本动因的分析超出了传统成本分析的狭隘范围（企业内部、责任中心）和少量因素（产量、物耗），而代之以更宽广的。与战略相结合的方式来分析成本动因。战略成本管理所注重的无形的成本动因，恰恰是传统成本管理所忽视的。

无形的成本动因具有以下特点：（1）与企业的战略密切相关；（2）形成需要较长的时间，且一经形成很难改变；（3）对产品成本的影响更长期、更持久、更深远；（4）对成本的影响比重比较大，可塑性也大。可见，无形成本动因是影响企业成本的关键因素。以无形成本动因作为突破口进行战略成本管理，不仅可以控制住企业日常经营中的大量潜在的成本问题，而且有利于企业取得持久的竞争优势。

美国学者瑞利（Riley）将无形的战略成本动因分为结构性成本动因与执行性成本动因。

（一）结构性成本动因：结构性成本动因是指决定企业基础经济结构的成本动因。它往往发生在生产开始之前，不仅决定了企业的产品成本，而且也会对企业的产品质量、人力资源、财务、生产经营等方面产生极其重要的影响。结构性成本动因通常包括：

1、规模经济。一般地说，在价值链活动规模较大时，活动的效率可提高，成本可因分摊于较大规模的业务量而使单位成本降低。即增加使用企业共享资源的规模和频率，可以降低产品成本。

2、整合程度。整合是指企业为了让自己的业务领域更广泛、更直接，将企业的业务流向向两端延伸。如生产商直接销售、零部件内制和与原材料供应商联营等。加强整合能够带来竞争优势。

3、学习与溢出。企业价值键活动可以经过学习提高作业效率从而使成本下降。学习的效应在企业刚建立时表现突出，在企业发展非常成熟阶段可能不太明显。学习还存在一个溢出的问题，即学习的成果可以通过咨询顾问、新闻媒体、供应商等渠道从一个企业流到另一个企业。注意学习的溢出对保持成本优势至关重要。

4、地理位置。由于地理位置几乎对所有价值活动的成本均有影响，所以要求企业在进行厂址的选择、工业布局活动中慎重行事。

5、技术。任何企业都涉及到大量的技术，优势的技术能为企业带来持久的成本优势。

对结构性成本动因而言，并不是程度越高越好，而是存在一个适度问题。单纯扩大规模、范围或采用高新技术、追求产品的多样化，对一个企业而言，在一定的环境下，并非都是好事。例如，整合并非总是带来成本的降低，也可能会造成企业组织弹性的降低，丧失灵活性。又如，技术变革并非总能降低成本。在技术革新迅速、产品日新月异的行业，技术的先行采用者可能因过早行动而面临所引用技术迅速被淘汰，又无力更新技术的窘境。由此可见，结构性成本动因分析就是分析以上各项成本驱动因素对价值链活动成本的直接影响以及它们之间的相互作用对价值链活动成本的影响。最终可归结为一个“选择”问题：企业应采用何等规模和范围，如何设定目标和总结学习经验，如何选择地理位置和技术等。这种选择能够决定企业的“成本地位”，无疑是企业在经济结构层面的战略选择。

（二）执行性成本动因：执行性成本动因是指与企业执行作业程序相关的成本驱动因素，它是在结构性成本动因决定以后才成立的。执行性成本动因反映出一个企业的业务和管理决策如何运用资源去有效地达到企业的战略目标。执行性成本动因通常包括：

1、生产能力运用模式。生产能力运用模式是指在既定工厂建设规模的前提下，提高生产效率采取的措施，如进行技术改造以及采用先进的生产管理方法等。它主要通过固定成本影响企业的成本水平：当企业的生产能力利用率提高，产量上升时，单位产品的固定成本相对较少，从而引起单位成本的降低。对于固定成本所占比重较大的企业而言，生产能力运用模式将对其产生重大影响。

2、联系。联系是指各项价值链活动之间的相互关联。这种关联可分为企业内部联系和垂直联系两类。企业内部各种价值活动之间的联系遍布整个价值链。垂直联系反映的是企业与供应商和销售渠道之间的相互依存关系。

3、全面质量管理。全面质量管理要求从企业内部价值链形成的全过程包括原材料采购、加工工序。产品设计开发乃至产品售后服务等方面进行质量管理，其宗旨是以最少的质量成本获得最优的产品质量。全面质量管理是一个重要的成本动因，它能给企业带来降低成本的重大机会。

4、员工对企业的向心力。企业的行动是众多具体个人行动的总和，因而，企业各部门的每一名员工都与成本直接相关。战略成本管理要求重视人的因素，强调以人为本，以人治物，充分组织、动员员工的积极性和创造力，提高员工对企业的向心力，从而达到充分降低成本、取得竞争优势的目的。

对执行性成本动因而言，一般认为程度越高越好，因为加强全员参与、进行全面质量管理和全面成本管理都对持续降低成本有利；提高生产能力利用效率、协调整个价值链等都会增加产出、提高效率。这些成本动因若能执行成功，成本就可以降低。

从以上分析还可看出，执行性成本动因与结构性成本动因有着不同的性质：结构性成本动因分析主要是解决决策层问题，因而，其所要求的战略性选择是怎样才是“最优”的问题；而执行性成本动因分析是在企业基础经济结构既定的情况下，提高各种生产执行性因素的能动性及优化它们之间的组合，从而降低价值链总成本。因而，其所要求的战略性强化是“最佳”的效果目标。前者解决资源优化问题，是前提；而后者解决绩效提高问题，是其持续。

（三）

如果说，在传统成本管理方式下，分析有形成本动因的目的在于正确计算产品成本，那么，在战略成本管理方式下，分析无形成本动因的目的在于创造竞争优势。从无形成本动因着手来加强成本管理，创造企业竞争优势正是战略成本管理的精髓所在。

在国外，无形成本动因已引起广泛的重视，以无形成本动因为突破口，创造企业竞争优势的例子举不胜举。例如，克莱斯勒（Chrysler）汽车公司在20世纪80年代中期以员工对企业的向心力这一无形成本动因为突破口，采用成本领先的战略，要求员工降薪以达到降低成本，取得竞争优势的目的。又如，奔驰（Mercedes－Benz）汽车公司以全面质量管理这一无形成本动因为突破口，采用差异领先的战略，从而以提供高品质的汽车在激烈的市场竞争中取胜。在国内，选择于已有利的无形成本动因作为企业取得竞争优势的一项策略也日益受到人们的重视。深圳峨铁从规模经济和整合等无形成本动围着手，通过与嘉阳电厂和嘉阳煤矿等几家企业重组，从而发挥出整体效应。重组后的峨铁，占生产成本60％的电价将大幅度降低；单位固定成本也大为降低；同时铁合金产量可以显著增长。深圳峨铁重组价值链给企业带来的竞争优势在我国资产量组中具有典型意义。

综上所述，无形的成本动因不仅是战略成本管理的重要理论基础，而且对企业经营管理具有非常重要的现实意义。在战略成本管理方兴未艾的今天，确认和分析无形成本动因是务实和明智的。